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必看！與并購息息相關(guān)的十條稅務(wù)籌劃

對于并購交易，可通過(guò)稅務(wù)籌劃合理降低并購成本，實(shí)現交易效益最大化。

一、什么是稅務(wù)籌劃？并購企業(yè)應該何時(shí)開(kāi)始考慮稅務(wù)籌劃？

稅務(wù)籌劃就是通過(guò)預先的設計和安排，在稅法允許的范圍內，合理降低企業(yè)稅負。對于并購交易，通過(guò)稅務(wù)籌劃可以合理降低并購成本，實(shí)現交易效益最大化。并購交易的稅務(wù)籌劃與目標公司的稅務(wù)情況相關(guān)，與交易的結構設計有關(guān)，因此企業(yè)在找到合適的潛在目標公司時(shí)便可以考慮稅務(wù)籌劃。

企業(yè)根據并購目標的情況，識別潛在的稅務(wù)關(guān)注點(diǎn)，如目標公司稅務(wù)架構的基本情況以及投資退出戰略的稅務(wù)分析。企業(yè)通過(guò)稅務(wù)盡職調查了解被購買(mǎi)企業(yè)的重大稅務(wù)風(fēng)險及影響，評估目標公司是否存在節稅并購規劃的可能。在考慮合理、有效的商業(yè)安排的前提下，通過(guò)一定的稅務(wù)籌劃，合理規劃交易架構，尋找提高交易效益的可行方案。

二、從稅務(wù)籌劃的角度如何選擇被收購企業(yè)？

在符合商業(yè)考慮的前提下，從稅務(wù)籌劃的角度，企業(yè)可以從以下幾個(gè)方面考慮選擇潛在的被收購目標：
（1）是否有稅收優(yōu)惠政策，例如被收購企業(yè)是否處于稅收優(yōu)惠地區或行業(yè)；
（2）商業(yè)安排優(yōu)化籌劃，例如有關(guān)銷(xiāo)售及其他主要經(jīng)營(yíng)安排是否已做到稅務(wù)效率最大化；
（3）是否存在具有價(jià)值的稅務(wù)資產(chǎn)，例如未用完的稅務(wù)虧損；
（4）是否可以通過(guò)合理的關(guān)聯(lián)交易及轉讓定價(jià)安排降低并購后企業(yè)整體的稅負。

不過(guò)需要注意的是，并購的主要考慮還是商業(yè)價(jià)值，如果從商業(yè)角度被并購企業(yè)確有價(jià)值，即使稅務(wù)上沒(méi)有太大的整合效益，企業(yè)仍可于收購后作出調整以?xún)?yōu)化被收購企業(yè)的稅務(wù)效益。

三、企業(yè)重組業(yè)務(wù)針對企業(yè)所得稅有哪些不同的稅務(wù)處理方法？

根據財稅（2009）59號《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》，企業(yè)重組的稅務(wù)處理區分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規定和特殊性稅務(wù)處理規定。一般性稅務(wù)處理即在重組交易時(shí)須按公允價(jià)值確認重組所得或損失并計算繳納企業(yè)所得稅。一般情況下，重組各方應以公允價(jià)值作為重組所涉及的股權或資產(chǎn)的計稅基礎。

而特殊性稅務(wù)處理交易中股權支付部分暫不確認有關(guān)資產(chǎn)轉讓或損失，待相關(guān)股權再次被轉讓并且不符合特殊性稅務(wù)處理規定時(shí)才產(chǎn)生現時(shí)納稅義務(wù)。非股權支付仍應在交易當期確認相應的資產(chǎn)轉讓所得或損失，并調整相應資產(chǎn)的計稅基礎。

其中所稱(chēng)股權支付，是指企業(yè)重組中購買(mǎi)、換取資產(chǎn)的一方支付的對價(jià)中，以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權、股份作為支付的形式；所稱(chēng)非股權支付，是指以本企業(yè)的現金、銀行存款、應收款項、本企業(yè)或其控股企業(yè)股權和股份以外的有價(jià)證券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔債務(wù)等作為支付的形式。

四、如何才能符合重組業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理？

（1）企業(yè)重組適用
根據稅法規定，企業(yè)重組同時(shí)符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規定：
①具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；
②股權收購中收購企業(yè)購買(mǎi)的股權不低于被收購企業(yè)全部股權的75%；資產(chǎn)收購中受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%；
③企業(yè)重組后的連續12個(gè)月內不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)；
④重組交易對價(jià)中涉及股權支付金額不低于其交易支付總額的85%；
⑤企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續12個(gè)月內，不得轉讓所取得的股權。

（2）境內外收購
另外，如果企業(yè)發(fā)生涉及中國境內與境外之間（包括港澳臺地區）的股權和資產(chǎn)收購交易，除應符合上述五項條件之外，還須同時(shí)屬于以下四種情況之一方可使用特殊性稅務(wù)處理：

①非居民企業(yè)向其100%直接控股的另一非居民企業(yè)轉讓其擁有的居民企業(yè)股權，沒(méi)有因此造成以后該項股權轉讓所得預提稅負擔變化，且轉讓方非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機關(guān)書(shū)面承諾在3年（含3年）內不轉讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權；
②非居民企業(yè)向與其具有100%直接控股關(guān)系的居民企業(yè)轉讓其擁有的另一居民企業(yè)股權；
③居民企業(yè)以其擁有的資產(chǎn)或股權向其100%直接控股的非居民企業(yè)進(jìn)行投資；
④財政部、國家稅務(wù)總局核準的其他情形。

五、企業(yè)發(fā)生并購交易并適用特殊性稅務(wù)處理的，應何時(shí)向稅務(wù)機關(guān)備案？

依據稅法規定，交易各方應在該并購業(yè)務(wù)完成當年企業(yè)進(jìn)行所得稅年度申報時(shí)，向主管稅務(wù)機關(guān)提交書(shū)面備案資料，證明其符合特殊性重組規定的條件。企業(yè)未按規定書(shū)面備案的，不得按特殊重組業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理。

六、非同一控制下的企業(yè)合并與同一控制下的企業(yè)合并在選擇特殊稅務(wù)處理時(shí)的要求有什么不同？

對于非同一控制下的企業(yè)合并，如果企業(yè)股東在該企業(yè)合并時(shí)取得的股權支付金額比例不低于其交易支付總額的85%，可以選擇特殊稅務(wù)處理；而同一控制下且不需要支付對價(jià)的企業(yè)合并，可以選擇特殊稅務(wù)處理。這里的“同一控制”是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時(shí)性的。

七、不同的并購融資方式稅務(wù)成本有何不同？

一般來(lái)說(shuō)，并購融資方式主要分為增資擴股、借貸或發(fā)行債券。購買(mǎi)方根據企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況及未來(lái)發(fā)展需要，適時(shí)向股東派發(fā)股利。股利以稅后凈利潤分配，因此不能進(jìn)行稅前抵扣，增加企業(yè)稅負。增資擴股通常不需要償還本金，但是會(huì )稀釋控股權，攤薄每股收益。

如果股東為個(gè)人，作為國內企業(yè)的購買(mǎi)方分配股息紅利時(shí)需要為其代扣代繳個(gè)人所得稅。如果涉及海外企業(yè)股東，購買(mǎi)方還需要代其扣繳預提所得稅，具體的稅率視中國與不同國家／地區簽訂的雙邊稅收協(xié)定內容而定。股東日后退出時(shí)也需要就其資本利得繳納企業(yè)所得稅或個(gè)人所得稅。

購買(mǎi)方以借貸或發(fā)行債券進(jìn)行并購融資時(shí)，有關(guān)的借款或債券利息符合稅法要求的可作為財務(wù)費川在稅前扣除，降低企業(yè)稅負。但是貸款或債券到期時(shí)購買(mǎi)方需要償還本金，企業(yè)可能面臨較大的資金壓力。如果購買(mǎi)人發(fā)行可轉換公司債券，相關(guān)利息也可以在稅前抵扣。

如果企業(yè)業(yè)績(jì)較好，轉股價(jià)低于市價(jià)，債券持有人通常會(huì )將債券轉換為股份，購買(mǎi)人可以免除債券到期還款的壓力?？梢?jiàn)，發(fā)行可轉債具有一定的靈活性，融資的稅務(wù)成本也相對較低。此外，如果債權人為海外企業(yè)，作為國內企業(yè)的購買(mǎi)方還需要代其扣繳預提所得稅及營(yíng)業(yè)稅等，具體的所得稅稅率視中國與不同國家/地區簽訂的雙邊稅收協(xié)定內容而定。

八、收購存在大量關(guān)聯(lián)交易的企業(yè)時(shí)需要額外關(guān)注些稅務(wù)風(fēng)險？

如果被收購企業(yè)存在較多的關(guān)聯(lián)交易，收購企業(yè)在收購時(shí)需要額外關(guān)注其關(guān)聯(lián)交易轉讓定價(jià)的稅務(wù)風(fēng)險。根據現行企業(yè)所得稅法規的要求，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)定價(jià)應該與該企業(yè)與其他獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)定價(jià)相一致，即符合獨立交易原則，并提供有關(guān)文件向稅務(wù)機關(guān)備案。任何與獨立交易原則不相符的安排都有可能導致關(guān)聯(lián)交易風(fēng)險，從而被稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行轉讓定價(jià)調整，補征企業(yè)所得稅。

因此，購買(mǎi)方需要對相關(guān)風(fēng)險作出評估，并在交易定價(jià)、收購協(xié)議中妥善考慮和安排。同時(shí)要求被購買(mǎi)方妥善準備和保管有關(guān)關(guān)聯(lián)交易的文檔，如關(guān)聯(lián)交易的協(xié)議、定價(jià)政策、可比信息、預約定價(jià)安排等。

九、被收購企業(yè)存在股權激勵計劃或者收購過(guò)程中擬向被收購企業(yè)的管理層實(shí)施股權激勵計劃，需要考慮哪些稅務(wù)風(fēng)險？

根據相關(guān)稅法規定，企業(yè)可按稅法規定將股權激勵成本按照一定的計算方法作為企業(yè)當年的工資薪金支出，在企業(yè)所得稅稅前扣除。被授予人即員工在實(shí)際行權時(shí)，企業(yè)可能需要為該個(gè)人代扣代繳個(gè)人所得稅。一些企業(yè)由于對稅法不了解，股權激勵成本可能未進(jìn)行準確的稅前扣除，或可能未做好個(gè)人所得稅的代扣代繳，從而引發(fā)相關(guān)的稅務(wù)風(fēng)險。此外股權激勵的會(huì )計處理會(huì )確認相關(guān)的股份支付成本，從而影響企業(yè)利潤，進(jìn)而影響被收購企業(yè)的估值。

十、海外并購的稅務(wù)籌劃通常需要考慮哪些問(wèn)題？交易的架構設計又需要注意哪些問(wèn)題？

（1）海外并購的稅務(wù)籌劃通?？紤]的問(wèn)題

①海外并購架構是否具有合理的商業(yè)目的？
如果企業(yè)實(shí)施不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應納稅收入或所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權按照合理方法調整。

②是否能利用稅收協(xié)議／安排？
選擇海外架構公司的地點(diǎn)時(shí)，可以考慮該國家／地區是否與中國有稅收協(xié)議／安排；另外申請享受股息、利息和特許權使用費等稅收協(xié)定待遇時(shí)，如申請5%的股息預提所得稅稅奉，需要提供能證明其具有：“受益所有人”身份的相關(guān)資料。

③受控外國企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。
對于由中國居民企業(yè)設立在實(shí)際稅負明顯低于中國法定稅率水平50%（即低于12.5%）的國家／地區的企業(yè)，如果境外公司沒(méi)有合理的經(jīng)營(yíng)需要而對利潤不作分配或者減少分配的，中國稅務(wù)局有權對相關(guān)利潤中應歸屬于居民企業(yè)的部分征稅。

④境外中資企業(yè)被認定為中國稅收居民的稅務(wù)風(fēng)險。
設立在境外的公司，會(huì )否在境內形成實(shí)際管理機構，從而被認為中國居民企業(yè)，就其來(lái)源于中國境內、境外的所得征收企業(yè)所得稅。

⑤匯回收入的境外稅負抵扣問(wèn)題。
一般企業(yè)若其境外投資有超過(guò)三層的架構，匯回收入不能完全抵扣境外已繳稅負，因此可能需要進(jìn)行適當的重組。

（2）交易架構的設計從稅務(wù)方面需注意的問(wèn)題

①交易實(shí)施過(guò)程中的稅負，如有關(guān)股權收購和資產(chǎn)收購的稅務(wù)考慮；
②在日后經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生的包括經(jīng)營(yíng)利潤、資本利得、股息分配等的稅負；
③退出投資過(guò)程中的稅負等。
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